1.3. STOKLARIN YÖNETİMİ

1.4.6. Düzenlemelerin Karşılaştırılması

36 Bununla birlikte, normal şartlarda birbirleriyle aynı olmayan stok kalemleri ile özel projeler için üretilen ve ayrılan mal veya hizmetlerin maliyetinin, her bir varlığa ilişkin maliyetlerin ayrı ayrı dikkate alınmak suretiyle hesaplanacağı belirtilmiştir.

1.4.5.8. Stok Değer Düşüklüğü

Standarda göre, her raporlama dönemi sonunda, stokların değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığının değerlendirilmesinin gerektiği belirtilmiştir. Stokların tamamen veya kısmen kullanılamaz hale gelmesi, kırılma, bozulma, çürüme, su baskını vb. nedenlerden dolayı zarar görmesi, piyasa fiyatlarının düşmesi, üretim maliyetlerinin öngörülenden daha fazla oranda artması veya satış giderlerinin beklenenden daha çok artması gibi nedenlerle stoklar değer düşüklüğüne uğrayabilir. Raporlama dönemi sonunda stokların net gerçekleşebilir değeri ile maliyet değerinin karşılaştırılması sonucunda stokların net gerçekleşebilir değeri maliyet değerinin altına düşmüş ise, stokların değer düşüklüğüne uğradığı kabul edilir ve stokların defter değeri net gerçekleşebilir değerine indirilir. Bu indirim tutarı, değer düşüklüğü zararını oluşturur ve Kâr veya Zarar Tablosunda

“Satışların Maliyeti” kalemine yansıtılır.

37 Tablo: 2 TFRS, BOBİ-FRS ve MSUGT/VUK’da Stoklarla İlgili Düzenlemelerin

Karşılaştırılması

TFRS BOBİ-FRS MSUGT/VUK

Vade Farkları

Hem alımda hem

de satımda ortaya çıkan bütün vade farkları ayrıştırılır

– 1 yıldan uzun vadeli alımlarda ve satımlarda ortaya çıkan vade farkları ayrıştırılır

Vade farkları ayrıştırılmaz

Borçlanma Maliyetleri

– Borçlanma maliyetleri özellikli varlık niteliğindeki stokların maliyetine yüklenebilir

– Borçlanma maliyetleri üretimi 1 yıldan fazla süren stokların maliyetine yüklenebilir

– Borçlanma maliyetlerinin stokların maliyetine dâhil edilmesi isteğe bağlıdır

Dönem Sonu Değerleme

Maliyet değeri ile net gerçekleşebilir değerden düşük olanı ile değerlendirilir

Maliyet değeri ile net gerçekleşebilir değerden düşük olanı ile değerlendirilir

Maliyet değeri ile değerlendirilir.

Maliyet Ölçüm Tekniği

– Normal Maliyet Tekniği

– Tam Maliyet veya – Normal Maliyet

Tekniği

– Tam Maliyet Tekniği

Maliyet Hesaplama Yöntemi

– Gerçek Parti Maliyet Yöntemi İlk Giren İlk

Çıkar Yöntemi – Ortalama Maliyet

Yöntemi

– Gerçek Parti Maliyet Yöntemi İlk Giren İlk

Çıkar Yöntemi – Ortalama Maliyet

Yöntemi

– Gerçek Parti Maliyet Yöntemi İlk Giren İlk Çıkar

Yöntemi

– Ortalama Maliyet Yöntemi

Değer Düşüklüğü

– Net

gerçekleşebilir değerin maliyet değerinin altına düşmesi

durumunda değer düşüklüğü karşılığı ayrılır

– Net

gerçekleşebilir değerin maliyet değerinin altına düşmesi

durumunda değer düşüklüğü karşılığı ayrılır

Piyasa fiyatında maliyet bedeline göre en az % 10 oranında düşüş olması durumunda değer düşüklüğü karşılığı ayrılır

38 İKİNCİ BÖLÜM

ARALIKLI VE SÜREKLİ ENVANTER YÖNTEMLERİNE GÖRE STOK DEĞERLEME YÖNTEMLERİNİN KARŞILAŞTIRILMASI 2.1. STOK DEĞERLEME YÖNTEMLERİ

İşletmelerde faaliyet dönemi boyunca, ilk madde ve malzemelere ilişkin değişik fiziksel hareketler gelişmektedir. Kimi zaman ilk madde ve malzemeler satın alınmaktadır, kimi zaman ilk madde ve malzemeler üretime gönderilmektedir. Bu hareketler, bazen aynı türde peş peşe olabilmektedir. Örneğin; iki gün arayla üretime farklı miktarda ilk madde ve malzeme gönderilebilmektedir veya birbirini izleyen günlerde satın alım yapılabilmektedir. Bu işlemler gerçekleşirken, işletmenin ambarında değişik tarihlerde ambara gelen ve birim maliyetleri farklı olan aynı ilk madde ve malzemeler olabilir. Bu durum, üretimde kullanılmak üzere ambardan gönderilen ilk madde ve malzemelerin maliyetini de etkileyecektir47. Bu durumda şu iki soruyla karşı karşıya kalınmaktadır.

1) Farklı birim fiyatlarla tedarik edilerek ambara giren ilk madde ve malzemeler, üretime sevk edilirken hangi birim fiyatla gönderilmelidir?

2) Tüm ambar işlemleri sonrasında işletmenin ambarında farklı birim fiyatlı aynı stoktan varsa, ilk madde ve malzeme stokunun değerini belirlerken kullanılması gereken birim maliyet ne olmalıdır48?

Bu durumda; bu sorulardan ilkine “İşletme hangi ilk madde ve malzemeyi üretime sevk etmiş ise onun maliyetini kullanmalıdır”, ikincisine ise “İşletmenin dönem sonu stoğunu hangi ilk madde malzemeler oluşturuyor ise onun maliyetini kullanmalıdır” cevabı verilebilir. Ancak bu her zaman mümkün değildir49.

Örneğin; Büyük bir un fabrikasını ele alalım. İşletmenin değişik zamanlarda, değişik yerlerden ve değişik fiyatlardan satın aldığı buğdayları istifleyecek geniş bir deposu bulunmaktadır. İşletme kamyonlarla gelen aynı türden buğdayları deposunda istiflemektedir. Gelen her kamyon buğday, buğday aktarma boruları ile buğday tepecikleri halinde yığılmaktadır. Farklı zamanlarda ve farklı fiyatlardan

47Akdoğan Nalan, Gündüz Ersin, Sevim Adnan, Maliyet Muhasebesi, T.C. Anadolu Üniversitesi Yayınları, Yayın No: 2738, Anadolü Üniversitesi Web-Ofset Tesisleri, Eskişehir2015, s. 51.

48Akdoğan Nalan, Gündüz Ersin, Sevim Adnan, age, s. 51

49Dokur Şükrü, Banar Kerim, Ekergil Vedat, Erdoğan Nurten, Sağlam Necdet, age, s. 66.

39 alınmış buğdaylar olmasına rağmen işletme bunları özellikle karıştırarak istiflemektedir.50

Bu işletme un üretmeye karar verdiğinde, hangi fiyattan satın alınan buğdayın üretime sevk edildiğini tespit etmek kolay olmayacaktır. Bunu tespit etmek mümkün olabilir. Şöyle ki; farklı fiyatlardan kamyonlar halinde satın alınan buğdayların işletmenin deposunda ayrı ayrı yerlerde ve biri birlerine karıştırılmadan istiflenmesi gerekmektedir. Bu durumda; daha büyük bir depoya, eğitimli depo sorumlularına ve çok iyi bir muhasebe yazılım sistemine ihtiyaç duyulacaktır. Bu ise, daha büyük maliyetleri beraberinde getirecektir. İşletme böyle bir durumda;

üretime sevk edilen ilk madde ve malzemelerin maliyetini hesaplarken ilk madde ve malzemelerin gerçek fiziksel akışı yerine maliyet akışı varsayımını esas alacaktır.

İşletme uygulamaları incelendiğinde, ilk madde ve malzemelerin gerçek fiziksel akışı seçilen maliyet akışı varsayımı genellikle birbirinden farklılık gösterebilmektedir. Aslında maliyet akışı varsayımı altında kabul edilen ilk madde ve malzemelerin fiziksel hareketi ile tutarlı olması için bir gereksinim de yoktur51. Farklı tarihlerde farklı fiyatlarla tedarik edilen ilk madde ve malzemelerin üretime sevk edilenlerin hangileri olması gerektiğini ve dönem sonunda işletmenin ambarında kalan ilk madde ve malzemelerin hangi birim fiyatla değerleneceğini belirlemek konusunda karşılaşılan sorun farklı yöntemlerle aşılmaktadır. Bir işletmenin faaliyetini yürütebilmesi için üretimde kullanılmak üzere ambardan gönderilerek tüketilen ilk madde ve malzemelerin maliyetini ve ayrıca dönem sonunda ambarda kalan ilk madde ve malzemelerin değerinin belirlenmesinde kullanılan farklı yaklaşımlara “Stok Değerleme Yöntemleri” denilmektedir.52

Yukarıda yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı gibi; hem TTK, hem TMS-2 Stoklar Standardı hem VUK, hem de BOBİ FRS stokların ve dolayısıyla çalışmamızın konusunu oluşturan üretimde kullanılan ilk madde malzemelerin maliyet bedeli ile değerlendirileceğini öngörmektedir. İlk madde ve malzeme

50Dokur Şükrü, Banar Kerim, Ekergil Vedat, Erdoğan Nurten, Sağlam Necdet, age, s. 66’da Yer Alan Örnekten Uyarlanmıştır.

51Dokur Şükrü, Banar Kerim, Ekergil Vedat, Erdoğan Nurten, Sağlam Necdet, age, s. 67.

52Akdoğan Nalan, Gündüz Ersin, Sevim Adnan, age, s. 51

40 alımlarında tarih ve partiler itibariyle satın alma maliyetleri farklı olacağından, üretime gönderilen ilk madde ve malzemelerin maliyetinin belirlenmesinde hangi alış maliyetine itibar edileceği konusunda karar verilmesi gerekir. Bu karar için stok (envanter) değerleme yöntemlerinden birinin seçilmesi gerekli olmaktadır53. Bu durumda; üretime gönderilen ilk madde ve malzemelerin, hangi partiye ait olduğu biliniyorsa o partinin birim fiyatlarıyla değerlendirilmesi gerekir. İlk madde ve malzemelerin hangi partiye ait olduğu bilinip de hangi fiyattan alındığı bilinmiyorsa ya da bu bilinip de hangi fiyattan alındığı bilinmiyorsa ortalama maliyet yöntemi ya da İlk Giren İlk Çıkar yöntemlerinden birisiyle değerlendirilmesi gerekir.

İşletmeler maliyet bedelini temel alan bu yöntemler dışında başka değerleme yöntemleri de kullanabilirler. Ancak, diğer stok değerleme yöntemlerinin kullanılması durumunda, vergi mevzuatına göre ortaya çıkan farkların tespit edilmesi ve bu farkların ortadan kaldırılarak fiili maliyetlere dönülmesi gerekmektedir.

VUK’da maliyet bedelinin hangi yönteme göre tespit edileceği açık olarak belirtilmemiş ise de, stokların değerlenmesi ile ilgili hükümlerin incelenmesi sonucu değerlemenin Gerçek (Has) maliyet yöntemi ile yapılması gerektiği ortaya çıkmaktadır. TMS-2 ise, değerlemenin açıkça, ilk madde ve malzemelerin kendi birim fiyatları (gerçek ya da has maliyet yöntemi) ile yapılması gerektiğini öngörmektedir. Ancak, gerçek maliyet yönteminin uygulanması imkânsız ise, bu durumda başka yöntemlere başvurulur.

Bir işletmede kullanılacak stok değerleme yöntemi seçilirken; birim maliyetlerin ve stok değerlerinin hesaplanması ile yapılacak muhasebe kayıtlarındaki kolaylıklar, ilk madde ve malzemenin cinsi, üretim yöntemleri, depolama olanakları, teknolojik yapı, ilk madde ve malzemelerin bozulma durumu, ilk madde ve malzeme piyasasının yapısı, yasal düzenlemeler ve fiyat değişmeleri gibi ölçütler dikkate alınmalıdır. Bundan sonra işletmeye en uygun stok değerleme yöntemi seçilmelidir54.

53Yükçü Süleyman, Yönetim Açısından Maliyet Muhasebesi, Altın Nokta Yayınevi, İzmir 2015, s. 117

54Akdoğan Nalan, Gündüz Ersin, Sevim Adnan, age, s. 62

41 Çalışmamızın bundan sonraki bölümünde hem maliyet temelli olan değerleme yöntemleri hem de maliyet temelli olmayan ancak, uygulamada karşılaşılan stok değerleme yöntemleri açıklanmaya çalışılacaktır.

In document Stok değerleme yöntemleri ve stok değerleme yöntemlerinin aralıklı ve sürekli envanter yöntemlerine göre karşılaştırılması (Page 45-50)